5.3 Документальне оформлення результатів санаційного аудиту

 

Хід санаційного аудиту повинен реєструватися у робочих документах аудитора, склад та кількість яких визначаються у кожному конкретному випадку. При цьому вирішальне значення має мета складання робочих документів, а саме:

планування аудиторської перевірки;

документальне підтвердження виконаних аудитором процедур;

забезпечення юридичної обґрунтованості проведення аудиту та його законності;

одержання в разі потреби інформації про перевірку конкретного підприємства, зробленої кілька років тому, наприклад, при судовому розгляді;

документальне оформлення встановленого чи визначеного аудитором аудиторського ризику із зазначенням його величини;

одержання матеріалу для наступних аудиторських перевірок  та ін. 

Форма подання документів визначається їхнім призначенням, способом  і джерелом  одержання чи складання, характером інформації, що міститься.  Робочі документи включають у себе документи з  аналітичного огляду, перевірки і підтвердження окремих показників, документів та ін. Кожному етапу аудиторської перевірки (при проведенні санаційного аудиту можна виділити два важливих етапи: оцінка глибини кризи та висловлення думки про санаційну концепцію) характерне складання певних робочих документів аудитора, але всі вони повинні відповідати ряду вимог:

містити досить повну і детальну інформацію;

зазначати найбільш істотні моменти, щодо яких аудитору необхідно висловити думку;

відображати стан  і оцінку системи внутрішнього контролю і ступінь довіри до нього;

необхідно обов'язково зазначити місце і дату складання документа, порядковий номер сторінки в робочій документації.

Важливим робочим документом є документи з планування аудиту. План проведення аудиторської перевірки може являти собою перелік етапів аудиту і головних напрямків перевірки із зазначенням термінів їхнього виконання й оцінок про контроль. Програма аудиторської перевірки повинна бути тісно пов'язана з планом, являти собою повний його виклад, деталізувати його.

Після завершення аудиту складається аудиторський висновок, який відповідно до мети складання  має  такі призначення:

змістовний цілеспрямований висновок незалежного аудитора про надані документи до аудиту (звітність, план санації тощо) ;

правовий акт, оскільки у визначених законом випадках лише перевірені аудитором документи є доказом про результати роботи підприємства.

Істотні елементи аудиторського висновку визначаються міжнародною і національною практикою, а саме:

1) загальні положення – необхідно зазначити назву підприємства, яке надало план санації до аудиту; ким здійснюється аудит; номер ліцензії; кому адресується аудиторський висновок; склад документів, що перевіряються  аудитором; період і час перевірки; відповідальність керівників підприємства й аудитора;

2) масштаби перевірки (зазначити обсяг та види проведених досліджень) –  зазначити, що аудит проведений відповідно до вимог міжнародних, національних нормативів і загальноприйнятої практики; провести оцінку фінансового стану підприємства; оцінити маркетингову політику підприємства, виробничий потенціал, технології та інновації, кадрову політику, систему постачання; провести експертну оцінку запланованих заходів.

) думка аудитора – зазначити, чи є отримана інформація достовірною; чи відповідає фінансова звітність прийнятій системі бухгалтерського обліку, а остання – діючим нормативним і законодавчим актам; зіставити причини кризи, сильні та слабкі сторони підприємства, визначені санатором з власними оцінками; правову оцінку діяльності підприємства та запропонованої стабілізаційної програми; оцінити ефективність, економічність та досяжність санаційного плану.

 

 

Приклад 5.1 (продовження прикладу 3.1). Погоджений план санації з комітетом кредиторів та Фондом державного майна було представлено на затвердження до господарського суду. За рішенням господарського суду була призначена експертиза у вигляді аудиторської перевірки. Аудитором була розроблена програма аудиту та зроблено аудиторський висновок щодо плану санації.

Таблиця 5.1.1 – Типова робоча програма санаційного аудиту

Процедури перевірки          Термін проведення   Обсяг перевірки       Індекс робочих документів

1 Оцінка правової спроможності (ознайомлення з обліковою політикою підприємства; розрахунок вартості чистих активів та зіставлення їх із розміром статутного капіталу; вивчення умов підписання  мирової угоди; вивчення умов звільнення робітників)     Операційний аудит  Суцільна        ОПС 2008/10

2 Аналіз факторів, що призвели до неплатоспроможності  та визначення можливості санації            Операційний аудит  Вибіркова      АФФ 2008/10

- аналіз необоротних активів                                

- аналіз структури оборотних активів                             

- аналіз власних оборотних активів                                 

- аналіз дебіторської заборгованості                                

- аналіз кредиторської заборгованості                             

- аналіз збиткової діяльності                                 

- аналіз витрат на виробництво                            

- аналіз використання трудових ресурсів                       

- оцінка слабких та сильних сторін підприємства                                 

3 Аналіз фінансового становища підприємства  Оперативний аудит Вибіркова      АФС 2008/10

- оцінка наявності ознак фіктивного, приховування та доведення до банкрутства                         

- аналіз коефіцієнтів                       

4 Висновок щодо подальшого розвитку підприємства (документальне узагальнення аудиторської перевірки)            Заключний аудит     Суцільна        В 2008/10

- аналіз запропонованих санаційних заходів (обґрунтування виробничої програми та доцільності кредитування; оцінка ефективності плану санації та його досяжності)                                

5 Розробленнявласних пропозицій           Заключний аудит     Вибіркова      П 2008/10

 

 

АУДИТОРСЬКИЙ ВИСНОВОК

про проведення аудиту плану санації “КВРЗ” по справі № 6879/11  від 31.10. 2007

у процедурі санації боржника

 

до господарського суду у справі про

банкрутство ВАТ “КВРЗ”

 

1 Загальні положення.  За результатами проведеного аудиту  ВАТ “КВРЗ”  згідно з рішенням суду від 05. 11.2008 року по справі № 6879/11 від 31.10. 2007 у процедурі санації аудитором _____________________(П.І.П/б) (сертифікат аудитора №___ виданий рішенням Аудиторської палати України № ___ від ______ ) фірми _______________________ (назва фірми), яка здійснює аудиторську діяльність згідно з ліцензією № ___, що видана  Аудиторською платою України   від _________ , здійснено аудиторську перевірку ВАТ КВРЗ за даними бухгалтерського обліку, звітності та плану санації  за період з 2005 року по 1.11.2008 року.

Відповідальність за звітність підприємства та план санації несуть керівництво підприємства та санатор. В обов’язки аудитора входить складання висновку відповідно до наданих на перевірку звітності та плану санації.

2 Масштаби перевірки. Перевірка здійснена згідно з нормативами аудиту, які вимагають, щоб перевірка була спланована та проведена з метою збору достатніх доказів того, що план санації не містить суттєвих помилок.  У результаті проведення аудиту з’ясовано таке:

1 Подана інформація дає дійсне та повне уявлення про реальний склад активів та пасивів підприємства. Господарсько-фінансова діяльність здійснювалась згідно з чинним законодавством, система бухгалтерського обліку відповідає законодавству та нормативним вимогам. Фінансова звітність складена на підставі фактичних даних бухгалтерського обліку та достовірно відображає фінансовий стан підприємства. Перевірена тестуванням інформація підтверджує цифровий матеріал, який покладено в основу складання плану санації. Під час перевірки зібрано достатньо матеріалу для аудиторського висновку.

2 План санації містить комплекс заходів, спрямованих на уникнення процедури банкрутства та фінансування розрахунків з кредиторами, збереження потужностей підприємства.

3 Стратегія санації підприємства, викладена у плані санації, враховує такі фактори та аргументи:

власником пакета акцій підприємства розміром 82,2%  статутного капіталу є  держава в особі Фонду державного майна;

підприємство являє собою цілісний майновий комплекс, розташований на земельній ділянці. Основні фонди невиробничого призначення, надлишкові активи, які не задіяні (або не можуть бути задіяні) у здійсненні основної діяльності підприємства,  відсутні. Кошти, отримані від продажу оборотних активів та стягнення дебіторської заборгованості, можуть бути спрямовані на поповнення обігових коштів підприємства, але їх недостатньо для задоволення вимог кредиторів, для відновлення виробничої діяльності боржника.

3 Думка аудитора

1 Причини неплатоспроможності підприємства: відсутність замовлень (неефективна робота відділу збуту); значна дебіторська заборгованість (відсутні надійні канали збуту); підприємство має застаріле устаткування та не має конкурентоспроможних технологій; інфляція; наявність значної кількості конкурентів.

2 Сильні сторони підприємства та  його можливості. Дослідження ринку фахівцями залізничного транспорту свідчить про те, що на сьогоднішній день капітально – відновлюваного ремонту потребують 2,5 тис. пасажирських вагонів; переустаткування плацкартних вагонів під вагони – колієвимірювачі обходиться значно дешевше, ніж виготовлення нових; наявність кваліфікованого персоналу для здійснення виробничої програми..

3 Виробничо-організаційна спроможність боржника. Економічне становище підприємства, склад його активів є такими, що для відновлення виробничої діяльності з ремонту залізничних вагонів і в результаті відновлення платоспроможності, власних оборотних коштів, які можуть бути отримані від реалізації оборотних активів підприємству недостатньо, надлишкових основних фондів підприємство не має. Таким чином, слід розглядати інші джерела фінансування, залучення яких дозволило б виконати основні завдання при застосуванні процедури банкрутства, а саме – відновлення платоспроможності боржника та задоволення вимог кредиторів.

4 Правова спроможність боржника. Вартість чистих активів підприємства менша вартості статутного капіталу (вона навіть має від’ємне значення), заборгованість, відображена у балансі підприємства, майже вдвічі перевищує балансову вартість активів  і  майже  вчетверо – номінальну  вартість  статутного  капіталу.  Згідно  зі  ст. 155 Цивільного кодексу України якщо вартість чистих активів менша статутного капіталу, то товариство зобов’язане оголосити про зменшення статутного капіталу, якщо вартість чистих активів стає меншою від мінімального розміру статутного капіталу, встановленого законом, товариство підлягає ліквідації. Зменшення статутного капіталу ВАТ “КВРЗ” не збалансує вказані показники. Таким чином, відповідно до Цивільного кодексу України наявні усі передумови для прийняття власником майна підприємства рішення про ліквідацію.

Згідно зі ст.36 Закону України “Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом” мирова угода може бути укладена тільки щодо вимог, забезпечених заставою, вимог другої та наступних черг. Загальний розмір вимог кредиторів становить, включаючи поточну, 2035,1 тис.грн. Склад та структура вимог кредиторів за черговістю, у тому числі:

1-2-га черги – 922,1 тис.грн, у тому числі із заробітної плати (враховуючи компенсацію) – 621,3 тис.грн;

3-тя черга – 261,6 тис.грн;

4-та  черга – 851,4 тис.грн.

Враховуючи склад заборгованості 2-ї черги і переважну частину у загальній її сумі заборгованості із заробітної плати, вимоги Закону (ст. 31, 35, 36) щодо пропорційності задоволення вимог кредиторів однієї черги та однакових умов мирової угоди для кредиторів однієї черги, необхідно визнати, що практично мирова угода між ВАТ “КВРЗ” та кредиторами не може бути укладена щодо суми заборгованості   922,1 тис.грн. Коштів, які можуть бути отримані у результаті реалізації оборотних активів, стягнення дебіторської заборгованості, недостатньо для задоволення вимог кредиторів, щодо яких практично неможливо укласти мирову угоду.

Враховуючи склад комітету кредиторів і розклад голосів між членами комітету кредиторів (701 голоси – ТОВ “ДЕМЕТРА”, 182 голоси – Пенсійний фонд, 179 голосів – податкова інспекція) необхідно визнати, що вирішення питання щодо прощення (списання) за мировою угодою боргів підприємства 4-ї черги можливо на умовах, прийнятних для кредиторів цієї черги.

Відповідно до Кодексу законів про працю робітники, які не можуть бути задіяні в результаті реалізації плану санації, ознайомлені із звільненням.

5 Фінансова спроможність боржника. При вирішенні майбутнього підприємства-боржника принципово слід розглядати 2 концептуальних підходи:

продаж у процедурі санації цілісного майнового комплексу або окремо визначеного майна боржника;

залучення кредитних ресурсів.

Реалізація першого заходу має свої позитивні сторони, але потребує часу, що може призвести до погіршення технічного і економічного стану підприємства, тобто відновлення платоспроможності боржника шляхом відновлення його виробничої діяльності без залучення коштів (кредитних) неможливо.

Проведені розрахунки дозволяють зробити висновок про відновлення платоспроможності підприємства, починаючи з 8-го місяця з моменту затвердження плану санації підприємство стає стабільно прибутковим, а його діяльність характеризується позитивним чистим грошовим потоком (табл. 5.1.2). Результати відновленої діяльності дозволяють провести розрахунки за отриманим кредитом у розмірі 1647,619 тис.грн і задовольнити вимоги кредиторів 1-2-ї черг протягом 8 місяців після затвердження плану санації та 3-ї черги (на умовах відстрочення та розстрочки платежів) протягом 17 місяців після затвердження плану санації.

6 Реалізація передбачених планом санації заходів дозволить:

відновити виробничу діяльність та платоспроможність ВАТ «КВРЗ»;

протягом 8 місяців з моменту затвердження плану санації отримати дохід від реалізації продукції у сумі 11170,742 тис.грн;

забезпечити беззбиткову діяльність і протягом 8 місяців з моменту затвердження плану санації отримати  прибуток до оподаткування у сумі 1250,585 тис.грн;

задовольнити вимоги кредиторів 1-2-ї черг у сумі 992080,49 грн та кредиторів 3-ї черги (з відстроченням та розстрочкою платежу) у сумі 261601,63 грн. У результаті погашення заборгованості із заробітної плати (в сумі 621348 грн) і збереження 60 робочих місць уникнути зростання соціального напруження у місті;

уникнути необхідності ліквідації підприємства з підстав, передбачених ст.155 Цивільного кодексу України.

 

Підпис

Таблиця 5.1.2 – Розрахунок чистого грошового потоку

 

 

Показник       До затвердження плану санації      Місяці після затвердження плану санації

                       

 

1         

 

2         

 

3         

 

4         

 

5         

 

6         

 

7         

 

8         

 

Разом

Дохід (без ПДВ), грн                       139720            139720            1256718          1256718          1256718            2373716          2373716          2373716          11170742

Вартість сировини та матеріалів, грн                   509271            479171            844270            1260074            1260074          1595173          1595070          1585070          9138173

Заробітна плата виробничого персоналу, грн                 28000  28000  28000  28000  28000  28000  28000  28000            224000

Нарахування на заробітну плату виробничого персоналу, грн                        10156  10156  10156  10156  10156            10156  10156  10156  81248

Загально виробничі витрати, грн              38010  38010  38010  38010  38010  38010  38010  38010  304080

Адміністративні витрати, грн                    8531    11539  11539  11539  11539  11539  11539  11539  89304

Витрати на збут, грн                       5180    6180    6180    6180    6180    6180    6180    6180    48440

Амортизація (розрахована у податковому обліку), грн             4364    4364    4364    4364    4364    4364    4364            4364    34912

Прибуток до оподаткування, грн              (463792)         (437700)         314199            (101605)         (101605)            680294            680397            680397            1250585

Сума негативного значення об’єкту оподаткування, який необхідно віднести до валових витрат, грн            (678700)                                 (678700)                                                                    (678700)

Податок на прибуток, грн                                                                                                            312646

Брутто-грошовий потік, грн                      (459428)         (433336)         318563            (97241)           (97241)            684658            684761            684761            1285497

Кредитні ресурси на забезпечення поточної діяльності, грн                459428            480375                        117828            119988                                               1177619

Кредитні ресурси, спрямовані на розрахунки з кредиторами, грн                  470000                                                                                              470000

Кредит накопичуваний, грн                      929428            1409803          1117087          1234815          1354403            1025047          359289            –          –

Виплата кредиту, грн                                             292716                                   329856            665758            359289            1647619

Виплата відсотків по кредиту, грн                                   17040  25846  20480  22640  24840  18793  6587            136226

Чистий грошовий потік, грн                      –          29999  –          107      107      329962            210      318885           

Погашення заборгованості, грн                 470000            –          –          –          –          329855,49       –            122225            922080,49

 Продовження табл. 5.1.2

Показник       Місяці після затвердження плану санації

            9          10        11        12        13        14        15        16        17        Разом

Дохід (без ПДВ), грн           2373716          2373716          2373716          2373716          2373716          2373716            2373716          2373716          2373716          21363444

Вартість сировини та матеріалів, грн       1595070          1595070          1595070          1595070          1595070            1595070          1595070          1595070          1595070          14355630

Заробітна плата виробничого персоналу, грн     28000  28000  28000  28000  28000  28000  28000  28000  28000            252000

Нарахування на заробітну плату виробничого персоналу, грн            10156  10156  10156  10156  10156  10156            10156  10156  10156  91404

Загально виробничі витрати, грн  38010  38010  38010  38010  38010  38010  38010  38010  38010  342090

Адміністративні витрати, грн        11539  11539  11539  11539  11539  11539  11539  11539  11539  103851

Витрати на збут, грн           6180    6180    6180    6180    6180    6180    6180    6180    6180    55620

Амортизація (розрахована у податковому обліку), грн  4364    4364    4364    4364    4364    4364    4364    4364            4364    39276

Прибуток до оподаткування, грн. 680397            680397            680397            680397            680397            680397            680397            680397            680397            6123573

Сума негативного значення об’єкту оподаткування, який необхідно віднести до валових витрат, грн   –            –          –          –          –          –          –          –          –          –

Податок на прибуток, грн  171190            171190            171190            171190            171190            171190            171190            171190            171190            1540710

Брутто-грошовий  потік, грн          684761            684761            684761            684761            684761            684761            684761            684761            684761            6162849

Кредитні ресурси на забезпечення поточної діяльності, грн     –          –          –          –          –          –          –            –          –          –

Кредитні ресурси направлені на розрахунки з кредиторами, грн        –          –          –          –          –          –            –          –          –          –

Кредит накопичуваний, грн          –          –          –          –          –          –          –          –          –          –

Виплата кредиту, грн          –          –          –          –          –          –          –          –          –          –

Виплата відсотків по кредиту, грн            –          –          –          –          –          –          –          –          –          –

Чистий грошовий потік, грн          513571            513571            513571            513571            513571            513571            513571            513571            513571            4622139

Погашення заборгованості, грн                                                    50000  50000  50000  50000  61601,63            261601,63